IRC – reinvestimento

Determinada empresa tem como objeto social a compra, venda, revenda, permuta, arrendamento e cessão de bens imóveis; construção de todos os tipos de edifícios residenciais e não residenciais, executados por conta própria ou em regime de empreitada ou subempreitada, com inclusão de trabalhos de ampliação, reparação, transformação e restauro de edifícios; a produção e organização de eventos, com inclusão do apoio necessário a essa produção e organização; o alojamento em espaço rural e/ou em outros estabelecimentos hoteleiros, com fornecimento de refeições e organização de atividades de animação.
A entidade, que aplica a NCRF-PE, tem prédios arrendados e estes foram reconhecidos como ativo fixo tangível, mas que geram rendimentos, e no qual foram efetuadas as respetivas amortizações ao longo dos anos. Neste momento um dos imóveis foi alienado, e adquirido outro Imóvel. É possível aplicar o artigo 48.º do CIRC quanto ao reinvestimento?
Se não for possível, para o cálculo da mais e menos-valia, o valor das amortizações são consideradas como numa alienação de um AFT?

Parecer técnico

O pedido de parecer refere-se ao enquadramento contabilístico e fiscal da alienação de um imóvel que, apesar de se encontrar arrendado e gerar rendimentos, foi reconhecido contabilisticamente como ativo fixo tangível (AFT) por uma entidade que aplica a NCRF-PE, pretendendo-se esclarecer:
•    Se a alienação pode beneficiar do regime de reinvestimento previsto no artigo 48.º do Código do IRC (CIRC); e
•    Caso tal regime não seja aplicável, se as depreciações/amortizações fiscalmente aceites devem ser consideradas no cálculo da mais-valia ou menos-valia fiscal.
Importa começar por referir que, em consonância com o parágrafo 7.2 da NC-ME e com o  parágrafo 7.5 da NCRF-PE, as propriedades de investimento são reconhecidas como ativos fixos tangíveis. Consequentemente, no âmbito dos regimes de normalização contabilística para as microentidades e para as pequenas entidades, não podem ser reconhecidas propriedades de investimento na conta 42 – Propriedades de investimento, devendo esses ativos não correntes ser reconhecidos na conta 43 – Ativos fixos tangíveis.
As mais-valias e as menos-valias contabilísticas obtidas na alienação de ativos fixos tangíveis e de propriedades de investimento devem ser expurgadas na determinação do resultado fiscal, pelo que devem ser deduzidas no campo 767 e acrescidas no campo 736, respetivamente, do quadro 07 da declaração periódica de rendimentos (modelo 22).
Efetivamente, o que releva para efeitos da determinação do lucro tributável são as mais-valias fiscais realizadas [alínea h) do n.º 1 do art.º 20.º do Código do IRC] e as menos-valias fiscais realizadas [alínea l) do n.º 2 do art.º 23.º do Código do IRC] e não as mais-valias e as menos-valias contabilísticas. Assim sendo, as mais-valias e as menos-valias contabilísticas têm de ser anuladas no quadro 07 da declaração modelo 22, devendo ser utilizados os campos 739, 740 ou 769 do referido quadro 07 para indicar as mais-valias e as menos-valias fiscais.
De acordo com a alínea a) do n.º 1 do art.º 46.º do Código do IRC, consideram-se mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas mediante transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere, respeitantes a ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis, ativos biológicos não consumíveis e propriedades de investimento, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassificado como ativo não corrente detido para venda.
As mais-valias e as menos-valias (de ativos fixos tangíveis, de ativos intangíveis, de ativos biológicos não consumíveis e de propriedades de investimento) são dadas pela diferença entre o valor de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes, e o valor de aquisição, deduzido das depreciações e amortizações aceites fiscalmente, das perdas por imparidade e outras correções de valor previstas nos artigos 28.º-A e 31.º-B e ainda dos valores reconhecidos como gasto fiscal nos termos do art.º 45.º-A, sem prejuízo do disposto na parte final do n.º 3 do art.º 31.º-A (n.º 2 do art.º 46.º do Código do IRC).
Acrescenta depois o n.º 1 do art.º 47.º do Código do IRC que o valor de aquisição corrigido nos termos do n.º 2 do art.º 46.º é atualizado mediante aplicação dos coeficientes de desvalorização da moeda para o efeito publicados em portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, sempre que, à data da realização, tenham decorrido pelo menos dois anos desde a data da aquisição, sendo o valor dessa atualização deduzido para efeitos da determinação do lucro tributável.
Por força do art.º 48.º do Código do IRC, para efeitos da determinação do lucro tributável, a diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias, realizadas mediante a transmissão onerosa de ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis e ativos biológicos não consumíveis, detidos por um período não inferior a um ano, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassificado como ativo não corrente detido para venda, ou em consequência de indemnizações por sinistros ocorridos nestes elementos, é considerada em metade do seu valor, quando:
- O valor de realização correspondente à totalidade dos referidos ativos seja reinvestido na aquisição, produção ou construção de ativos fixos tangíveis, de ativos intangíveis ou de ativos biológicos não consumíveis, no período de tributação anterior ao da realização, no próprio período de tributação ou até ao fim do 2.º período de tributação seguinte;
- Os bens em que seja reinvestido o valor de realização:
- Não sejam bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual existam relações especiais nos termos definidos no n.º 4 do art.º 63.º do Código do IRC;
- Sejam detidos por um período não inferior a um ano contado do final do período de tributação em que ocorra o reinvestimento ou, se posterior, a realização.
Consequentemente, o montante a reinvestir para que se possa aproveitar, em pleno, este regime, corresponderá ao valor de realização (valor de venda) e não à mais-valia apurada.
No caso de se verificar apenas o reinvestimento parcial do valor de realização, este regime é aplicado à parte proporcional da diferença entre as mais-valias e as menos-valias a que o mesmo se refere.
Acrescente-se que, face ao previsto no n.º 10 do art.º 48.º do Código do IRC, não são suscetíveis de beneficiar do regime de reinvestimento as propriedades de investimento, ainda que reconhecidas na contabilidade como ativo fixo tangível. Recordamos que as propriedades de investimento apenas se reconhecem enquanto tal, diretamente na conta 42 – Propriedades de investimento, quando se adota o regime geral do SNC.
Consequentemente, se os ativos (alienados ou nos quais for reinvestido o valor de realização) forem qualificados como inventários ou como propriedades de investimento, ainda que, contabilisticamente, neste último caso, sejam reconhecidos como ativos fixos tangíveis, não será possível beneficiar do regime de reinvestimento previsto no art.º 48.º do Código do IRC.
Assim, considerando os factos descritos e a legislação aplicável, somos do entendimento, salvo melhor opinião, que:
O simples facto de o imóvel estar contabilizado como ativo fixo tangível não permite, por si só, a aplicação do regime de reinvestimento previsto no artigo 48.º do CIRC.
Se o imóvel estiver afeto à atividade de arrendamento, assumindo a natureza de propriedade de investimento, o regime do artigo 48.º do CIRC não é aplicável, por força do disposto no n.º 10 daquele artigo, ainda que contabilisticamente esteja reconhecido como AFT.
Na determinação da mais-valia ou menos-valia fiscal, devem ser consideradas as depreciações fiscalmente aceites, nos termos do n.º 2 do artigo 46.º do CIRC, sendo o valor líquido fiscal do imóvel apurado após a dedução dessas depreciações.