PT28329 - IVA / Dedução
Outubro, 2024

Um sujeito passivo, com residência em Portugal, paga uma participação num congresso em Espanha a um colaborador. Pelo pagamento a empresa recebe uma fatura da entidade espanhola com IVA a 21%. Como contabilizar o IVA, como incluí-lo na declaração periódica e como tratar em termos de recuperação do mesmo?


Parecer Técnico

O pedido de parecer está relacionado com o enquadramento fiscal, em sede de IVA, relativamente a uma fatura de participação num congresso realizado em Espanha.

Começamos por referir que estão sujeitas a imposto sobre o valor acrescentado, de acordo com o n.º 1 do artigo 1.º do Código do IVA (CIVA):
a) As transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal;
b) As importações de bens;
c) As operações intracomunitárias efetuadas no território nacional, tal como são definidas e reguladas no Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias.

Nos termos do n.º 1 do artigo 4.º do Código do IVA, o conceito de prestação de serviços é residual, na medida em que "são consideradas como prestações de serviços as operações efetuadas a título oneroso que não constituem transmissões, aquisições intracomunitárias ou importações de bens".

São sujeitos passivos de imposto as pessoas singulares ou coletivas que, de um modo independente e com carácter de habitualidade, exerçam atividades de produção, comércio ou prestação de serviços, incluindo as atividades extrativas, agrícolas e as das profissões livres, e, bem assim, as que, do mesmo modo independente, pratiquem uma só operação tributável, desde que essa operação seja conexa com o exercício das referidas atividades, onde quer que este ocorra, ou quando, independentemente dessa conexão, tal operação preencha os pressupostos de incidência real do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) ou do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC).

No tocante à prestação de serviços, atualmente temos duas regras gerais de localização, que se encontram no n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA:
«(...) 6 - São tributáveis as prestações de serviços efetuadas a:
a) Um sujeito passivo dos referidos no n.º 5 do artigo 2.º, cuja sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, para o qual os serviços são prestados, se situe no território nacional, onde quer que se situe a sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio do prestador;
b) Uma pessoa que não seja sujeito passivo, quando o prestador tenha no território nacional a sede da sua atividade, um estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, a partir do qual os serviços são prestados (...).»

As duas regras gerais são vulgarmente designadas por B2B e B2C, isto é, na alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA é tratada a territorialidade das operações realizadas entre dois sujeitos passivos (business to business), na alínea b) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA é tratada a territorialidade das operações realizadas com não sujeitos passivos (business to consumer).

Daqui resulta, que:
• Pela alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA, a localização da operação será no lugar da sede, estabelecimento estável ou domicílio do adquirente, isto desde que estejamos perante serviços prestados a sujeitos passivos, denominados de Business to Business (B2B), ou seja serviços que tenham como destinatários sujeitos passivos de IVA.
• Pela alínea b) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA, a localização da tributação será no lugar da sede, estabelecimento estável ou domicílio do prestador, isto, se estivermos perante serviços prestados a não sujeitos passivos de IVA, ou seja, prestações de serviços que tenham como destinatários não sujeitos passivos de IVA (pessoa particular ou coletiva que não seja sujeito passivo de IVA), operações denominadas de Business to Consumer (B2C).

No entanto, existem exclusões às regras gerais, dispostas nos n.ºs 7 a 12 do artigo 6.º do CIVA:

Ainda de referir que os Serviços do IVA emitiram o Ofício-Circulado n.º 30115, de 29 de dezembro de 2009, sobre regras de localização das prestações de serviços do Artigo 6.º do CIVA.

Chamamos à atenção para o Regulamento de execução (UE) n.º 1042/2013 do Conselho de 7 de outubro de 2013, no que respeita à interpretação do âmbito de algumas normas do artigo 6.º do CIVA.
No caso concreto, há que atentar ao disposto na alínea e) do n.º 7 do artigo 6.º do CIVA que passamos a citar:
"7 - O disposto no número anterior não tem aplicação relativamente às seguintes operações:
(...)
e) Prestações de serviços relativas ao acesso a manifestações de carácter cultural, artístico, científico, desportivo, recreativo, de ensino e similares, incluindo o acesso a feiras e exposições, assim como as prestações de serviços acessórias relacionadas com o acesso, que não tenham lugar no território nacional; (...)"

Assim, tratando-se a operação do acesso a uma manifestação de carácter cultural, artístico, científico, desportivo, recreativo, de ensino e similares, esta considerar-se-á localizada e será tributada, no território onde ocorrer.

Estando perante o acesso a um congresso realizado em Espanha, a operação encontra-se sujeita a IVA em Espanha.

Relativamente ao IVA suportado na aquisição de bens e serviços localizados noutros Estados Membros, porque se trata de um imposto suportado em operações realizadas fora do território nacional, não poderá ser objeto de dedução nos termos dos artigos 19.º e seguintes do Código do IVA e, por consequência, não deve constar da Declaração Periódica do IVA.

Assim, se o sujeito passivo português suportou imposto pago num país da comunidade, caso não tenha aí registo para efeitos de IVA, só poderá ser ressarcido desses valores através do pedido de reembolso. Se estiver registado no país em causa poderá, nos termos da legislação vigente nesse país, exercer o direito à dedução desse imposto (nesse país).

Neste âmbito, os sujeitos passivos estabelecidos no território nacional podem solicitar o reembolso do IVA suportado noutros Estados Membros, nos termos dos artigos 1.º ao 4.º do Regime de Reembolso do IVA a sujeitos passivos não estabelecidos no Estado Membro do reembolso, aprovado em Anexo ao Decreto-Lei n.º 186/2009, de 12 de agosto, que transpôs para o direito interno, a Diretiva n.º 2008/9/CE, do Conselho, de 12 de fevereiro.

De acordo com o n.º 1 do artigo 2.º do referido regime, os sujeitos passivos nacionais que pretendam obter o reembolso do imposto suportado em operações tributáveis noutros Estados membros devem apresentar no portal da AT, por via eletrónica, o correspondente pedido, no prazo referido no artigo 8.º (prazo esse que, no limite, será até 30 de setembro do ano civil seguinte àquele em que o imposto se tornou exigível), de acordo com as condições fixadas no Estado membro ao qual é solicitado o reembolso.

De acordo com o artigo 8.º do referido Diploma, o período de reembolso deve reportar-se ao ano civil imediatamente anterior, desde que o montante a reembolsar não seja inferior a € 50. É possível o pedido de reembolso referente ao imposto suportado no próprio ano civil, respeitante a um período não inferior a três meses consecutivos, desde que o valor a reembolsar seja superior a € 400. É ainda possível efetuar o pedido de reembolso por um período inferior a três meses desde que esse período termine em 31 de dezembro do ano civil imediatamente anterior e o montante a reembolsar não seja inferior a € 50.

Conforme dispõe o n.º 5 do mesmo artigo refere em qualquer das situações anteriormente referidas o pedido deve ser apresentado até 30 de setembro do ano civil seguinte àquele em que o imposto se tornou exigível.

No sítio da AT, o reembolso é solicitado através do acesso sucessivo a Serviços Tributários, Outros Serviços, IVA, Pedido de Reembolso a Outros Estados Membros.

Os pedidos de reembolso devem conter:
- A identificação do sujeito passivo;
- A descrição da atividade económica (Regulamento (CE) n.º 1893/2006 do Parlamento Europeu e do Conselho, de 20 de dezembro de 2006);
- A identificação da conta bancária para a concretização do reembolso;
- Listagem das faturas, incluindo, para cada uma delas, a data e o número, identificação do fornecedor, valor tributável, o IVA dedutível e a natureza dos bens e serviços adquiridos, identificados por códigos harmonizados (Regulamento (CE) n.º 1174/2009 da Comissão de 30 de novembro de 2009);
- Se for o caso, identificação do representante fiscal.
- Os pedidos de reembolsos compreendem o imposto suportado no período a que o pedido respeita. Pode abranger as faturas não incluídas em pedidos anteriores, desde que referentes a operações concluídas durante o ano civil.
- Os pedidos devem ser apresentados em português ou inglês.
- Ao pedido não tem de ser junto qualquer documento. Caso o Estado membro de reembolso tenha necessidade de elementos, solicitá-los-á por correio eletrónico, devendo os elementos requeridos ser remetidos pela mesma via.
- Não é elegível para efeitos de reembolso, o IVA incorretamente faturado e o IVA excluído do direito à dedução.
- Os pedidos de reembolso devem, regra geral, respeitar a montantes de IVA não inferiores a € 50, no caso de pedidos correspondentes a períodos de reembolso de um ano civil ou à parte restante de um ano civil;
- Se o montante de IVA a reembolsar for superior a € 400, o pedido pode ser efetuado de forma mais célere, não podendo, no entanto, abranger um período inferior a três meses consecutivos.

De acordo com o artigo 5.º da Diretiva referida, o direito ao reembolso do imposto pago a montante é determinado por força da Diretiva 2006/112/CE (que substituiu a 6.ª Diretiva), conforme aplicada no Estado membro de reembolso.

Face ao exposto, as limitações ao reembolso estabelecidos no regime, estão relacionadas com o facto de o requerente não ter qualquer direito à dedução do imposto suportado, ou ter apenas um direito parcial à dedução (de acordo com o seu pro rata, por exemplo) e não com a limitação à dedução do imposto que o país do estabelecimento imponha relativamente ao imposto suportado na aquisição de alguns bens ou serviços.

Conforme resulta do n.º 1 do artigo 2.º do Regime, o reembolso é efetuado de acordo com as condições fixadas no Estado membro ao qual é solicitado o reembolso. Assim, por exemplo, se o IVA contido nas despesas de refeições e alojamentos for dedutível em determinado Estado membro, o sujeito passivo português terá direito ao seu reembolso, apesar de em Portugal não ser dedutível, pelo que, terá de ser analisada a legislação de cada Estado-Membro, para se saber qual o IVA que é suscetível de ser reembolsado.

Alguns países da UE preveem a possibilidade de reembolso para certas despesas que em Portugal não são dedutíveis, é possível consultar a categoria de despesas com direito ao reembolso do IVA em determinado Estado Membro através da seguinte página, disponível aqui

Especificamente quanto aos procedimentos relacionados com o procedimento eletrónico para os pedidos de reembolso, aconselhamos a consulta das FAQ na seguinte ligação.

De referir que, em termos de IRC temos de ter em atenção o que nos diz a Circular n.º 14/2008, de 11 de julho.

Esta Circular refere-nos que "Sempre que não seja exercido o direito ao reembolso do IVA, o montante do IVA contabilizado como custo não é dedutível para efeitos de determinação do lucro tributável em IRC, porque não se verifica o requisito exigido pelo n.º 1 do artigo 23.º do respetivo Código".
Assim, em termos contabilísticos existem duas hipóteses possíveis:
- Ou não se pretende solicitar o reembolso desse imposto, nessa altura o IVA suportado vai onerar o respetivo gasto que o originou e será acrescido ao valor do gasto relativo à sua natureza, ou seja, pelo seu valor total (IVA incluído).
- Ou, sabe-se à partida que irá ser solicitado o reembolso deste imposto, pelo que, desde logo a importância suportada deverá ser relevado numa conta 24 - Estado e outros entes públicos, mais propriamente numa subconta da conta 2438 - IVA - Reembolsos pedidos, cuja denominação poderá ser o país onde o reembolso vai ser pedido ou em alternativa uma subconta da 27 - Outras contas a receber e a pagar (há autores que defendem a não utilização da conta 24 uma vez que não se trata do Estado português).