IVA - Localização das prestações de serviços

Uma empresa portuguesa de transporte de passageiros vai emitir fatura a uma empresa residente e com contribuinte na Suíça relativa a um transporte de passageiros efetuado de Portugal para Espanha (ida e volta). Neste caso, como tem de proceder a empresa que vai emitir fatura em relação ao enquadramento de IVA?

Parecer técnico

A questão refere-se ao procedimento a adotar, em termos de tributação em sede de IVA, na prestação de serviços de transporte de passageiros.
O Decreto-Lei n.º 186/2009, de 12 de agosto, veio transpor para a ordem jurídica interna o artigo 2.º da diretiva n.º 2008/8/CE, do Conselho, e a diretiva n.º 2008/9/CE, do Conselho, ambas de 12 de fevereiro, bem como a diretiva n.º 2008/117/CE, do Conselho, de 16 de dezembro, todas relativas ao sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado (IVA), alterando, a partir de 1 de janeiro de 2010, o Código do IVA (CIVA), o Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias (RITI) e alguma legislação complementar relativa a este imposto.
Assim, passaram a constar duas regras gerais que se encontram previstas nas alíneas a) e b) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA, que estabelecem, respetivamente, a tributação no local da sede, estabelecimento estável ou domicílio do adquirente em serviços prestados a sujeitos passivos e, a tributação no local da sede do prestador ou estabelecimento estável a partir do qual os serviços são prestados, em serviços prestados a não sujeitos passivos.
As regras gerais patentes no n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA podem ser afastadas por aplicação das regras de exceção dos números seguintes da mesma norma. Assim, determinadas prestações de serviços devidamente identificadas devem ser enquadradas, caso as suas condições se verifiquem, nas normas (de territorialidade) em que as mesmas se inserem face ao disposto nos números 7 e 8 do artigo 6.º do Código do IVA.
Sobre a prestação de serviços de transporte de passageiros, existe uma exceção à regra geral da alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA, prevista na alínea b) dos números 7 e 8 do mesmo artigo 6.º.
Assim, conforme previsto na alínea b) do n.º 8 do artigo 6.º do Código do IVA, são tributáveis em território nacional as prestações de serviços de transporte de passageiros pela distância percorrida em território nacional, independentemente da qualidade do adquirente. Assim, sendo os transportes sempre realizados em território nacional, estas prestações de serviços seriam aqui localizadas.
Por sua vez, não se localiza em território nacional, a prestação de serviços de transporte de pessoas pela distância percorrida fora do território nacional, conforme alínea b) do n.º 7 do artigo 6.º do Código do IVA.
As regras de localização específicas previstas nos números 7 e 8 do artigo 6.º do Código do IVA, aplicam-se independentemente da qualidade do adquirente, nestas prevalece, digamos, o seu local de execução material.
De acordo com a alínea r) do n.º 1 do artigo 14.º do Código do IVA, encontra-se isento de imposto «(...) o transporte de pessoas provenientes ou com destino ao estrangeiro, bem como o das provenientes ou com destino às Regiões autónomas, e ainda o transporte de pessoas efetuado entre as ilhas naquelas Regiões (...)», pelo que o transporte de pessoas cujos destinos estejam elencados na referida norma, está isento.
Face ao exposto, o sujeito passivo português, quando debita a sua prestação de serviços de transporte de passageiros, realizado integralmente em território nacional, irá proceder à liquidação de imposto nos moldes gerais.
Caso o serviço em causa seja o transporte de passageiros realizado integralmente noutro país, isto é, fora de Portugal, a operação não será aqui localizada, independentemente de quem for o adquirente. Neste caso, o sujeito passivo português deverá averiguar as regras fiscais vigentes no país onde o transporte é realizado.
Outro cenário será se a prestação de serviços de transporte de passageiros for realizada em dois países, isto é, início em Portugal com chegada a outro país, ou início noutro país com chegada a Portugal. Neste caso, haverá que calcular os quilómetros percorridos em cada um dos países, sendo que a isenção acima referida aplicar-se-á na parte localizada em território nacional.
Neste âmbito, aquando da emissão da fatura, deverá ser dividido o valor tributável total da operação, indicando o motivo justificativo da não aplicação de imposto, que poderá compor-se na seguinte menção: «Operação isenta ao abrigo da alínea r) do artigo 14.º do CIVA» (pela distância percorrida em território nacional), e «Operação não localizada no território nacional ao abrigo da alínea b) do n.º 7 do artigo 6.º do CIVA» (pela distância percorrida fora do território nacional).
O enquadramento acima efetuado resulta de uma informação vinculativa emitida a 04-06-2012, Processo: n.º 3 307, com o assunto: Assunto: «Localização de operações - Transporte de passageiros relacionados com percursos realizados dentro e fora do território nacional. Transporte de pessoas, com proveniência ou com destino ao estrangeiro. Valor tributável - O critério específico para a divisão do valor.» Pelo que, desde já, aconselhamos a sua leitura.
Note-se que, para o enquadramento da operação em análise, em sede de IVA, não releva a qualidade da entidade adquirente, mas sim o enquadramento da operação face às regras acima previstas.