IRS - dividendos e mais-valias de não residente

Um não residente (reside na Suíça) tem conta bancária em Portugal e, através desta, realiza investimentos mobiliários (compra e venda de ações). Tem rendimentos de dividendos e mais-valias. 
Dado que nos dividendos há retenção na fonte e que as mais-valias são tributadas no país de residência, não tem de entregar declaração modelo 3?

Parecer técnico

É colocada questão sobre a necessidade de um cidadão não residente em território nacional (residente na Suíça) entregar em Portugal a declaração de rendimentos, modelo 3 do IRS, por deter uma conta bancária em Portugal, através da qual realiza compras e vendas de valores mobiliários, auferindo assim mais-valias com as alienações realizadas, e dividendos com os títulos detidos.
Quando estamos a tratar de situações que envolvem sujeitos passivos de circunscrições territoriais diferentes, e devido à existência de divergentes regras de tributação, presentes nos diversos Estados, havendo, em termos gerais, regras de tributação associadas ao local (País) onde os rendimentos são obtidos (regra da territorialidade) e regras de tributação associadas ao local da sede (ou residência) de quem obtém os rendimentos (regra da universalidade), foram criadas as convenções para evitar a dupla tributação internacional (CDT) celebradas entre Portugal e outros Estados, com o objetivo de estabelecer uma eliminação ou, pelo menos, uma redução de tributação de determinados rendimentos obtidos num Estado por residentes de outros Estados.
O Código do IRS (CIRS) determina que os sujeitos passivos residentes em território nacional são tributados pela totalidade dos rendimentos obtidos, quer os obtidos em território nacional quer os obtidos noutros territórios (regra da universalidade), conforme se encontra definido no n.º 1 do artigo 15.º do CIRS. Tratando-se de não residentes, apenas são tributados em território nacional relativamente aos rendimentos considerados aqui obtidos (regra da territorialidade), de acordo com o n.º 2 do artigo 15.º do CIRS:
«Artigo 15.º - Âmbito da sujeição
1 - Sendo as pessoas residentes em território português, o IRS incide sobre a totalidade dos seus rendimentos, incluindo os obtidos fora desse território.
2 - Tratando-se de não residentes, o IRS incide unicamente sobre os rendimentos obtidos em território português.
3 - O disposto nos números anteriores aplica-se aos casos de residência parcial previstos nos n.ºs 3 e 4 do artigo seguinte, relativamente a cada um dos estatutos de residência.»
De acordo com a alínea g) do n.º 1 do artigo 18.º do CIRS, os dividendos, consideram-se obtidos em território nacional:
 “Artigo 18.º - Rendimentos obtidos em território português
1 - Consideram-se obtidos em território português:
(…)
g) Outros rendimentos de aplicação de capitais devidos por entidades que nele tenham residência, sede, direção efetiva ou estabelecimento estável a que deva imputar-se o pagamento;
(…)»
Neste âmbito, temos de atender ao que se encontra estipulado na alínea a) do n.º 1 do artigo 71.º do CIRS:
«Artigo 71.º - Taxas liberatórias
1 - Estão sujeitos a retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 28 por cento:
a) Os rendimentos de capitais obtidos em território português, por residentes ou não residentes, pagos por ou através de entidades que aqui tenham sede, direção efetiva ou estabelecimento estável a que deva imputar-se o pagamento e que disponham ou devam dispor de contabilidade organizada;
(…).»
As pessoas singulares não residentes em território português e que aqui obtenham rendimentos são por estes tributados, em regra mediante a aplicação de taxas liberatórias de retenção na fonte a título definitivo (pagamento definitivo), traduzindo a forma, digamos, normal de tributar os não residentes, aplicável às situações previstas nas alíneas a), b), c), d), f), g), i), j), l), m), n) e o) do n.º 1 do art.º 18º do CIRS.
Nestes casos, os não residentes ficam desobrigados de cumprir quaisquer obrigações em Portugal, designadamente, a entrega de declaração de rendimentos.
Este será o enquadramento para os rendimentos de capitais (dividendos).
No que concerne aos rendimentos de mais-valias mobiliárias, os mesmos são considerados obtidos em território nacional, nos termos da alínea i) do n.º 1 do artigo 18.º do CIRS:
«Artigo 18.º - Rendimentos obtidos em território português
1 - Consideram-se obtidos em território português:
(…)
i) As mais-valias resultantes da transmissão onerosa de partes representativas do capital de entidades com sede ou direção efetiva em território português, incluindo a sua remição e amortização com redução de capital e, bem assim, o valor atribuído aos associados em resultado da partilha que, nos termos do artigo 81.º do Código do IRC, seja considerado como mais-valia, ou de outros valores mobiliários emitidos por entidades que aí tenham sede ou direção efetiva, ou ainda de partes de capital ou outros valores mobiliários quando, não se verificando essas condições, o pagamento dos respetivos rendimentos seja imputável a estabelecimento estável situado no mesmo território;
(…).»
Por outro lado, a alínea b) do n.º 1 do artigo 72.º do CIRS, determina que «são tributados à taxa autónoma de 28 por cento, outros rendimentos auferidos por não residentes em território português que não sejam imputáveis a estabelecimento estável nele situado e que não sejam sujeitos a retenção na fonte às taxas liberatórias.»
Assim, por norma, de harmonia com o disposto no artigo 72.º do CIRS, os rendimentos que devem ser tributados mediante apresentação da declaração de rendimentos, são os seguintes às taxas apresentadas:
* Rendimentos imputáveis a estabelecimento estável: 25 por cento;
* Rendimentos prediais para fins habitacionais: 25 por cento;
* Rendimentos prediais para fins não habitacionais: 28 por cento;
* Saldo positivo entre as mais-valias e as menos-valias de valores mobiliários e instrumentos financeiros derivados: 28 por cento;
* Outros rendimentos: 28 por cento.
No entanto, temos de ter em consideração que na situação em apreço é aplicável a Convenção entre Portugal e a Suíça para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre o Rendimento e sobre o Capital (CDT), especificamente, o seu artigo 13.º:
«Artigo 13.º - Mais-valias
1 - Os ganhos provenientes da alienação de bens imobiliários, conforme são definidos no n.º 2 do artigo 6.º, podem ser tributados no Estado Contratante em que tais bens estiverem situados.
2 - Os ganhos provenientes da alienação de bens mobiliários que façam parte do ativo de um estabelecimento estável que uma empresa de um Estado Contratante tenha no outro Estado Contratante ou de bens mobiliários afetos a uma instalação fixa de que um residente de um Estado Contratante disponha no outro Estado Contratante para o exercício de uma profissão liberal, incluindo os ganhos provenientes da alienação desse estabelecimento estável, isolado ou com o conjunto da empresa, ou dessa instalação fixa, podem ser tributados nesse outro Estado. Todavia, os ganhos provenientes da alienação dos bens mobiliários mencionados no n.º 3 do artigo 22.º só podem ser tributados no Estado Contratante em que esses mesmos bens podem ser tributados por força do referido artigo.
3 - Os ganhos que um residente de um Estado Contratante aufira da alienação de partes de capital, cujo valor proceda, direta ou indiretamente, em mais de 50 por cento, de bens imobiliários situados no outro Estado Contratante, podem ser tributados nesse outro Estado. [Redação dada pela Resolução da Assembleia da República n.º 87/2013, de 27 de junho]
4 - Os ganhos provenientes da alienação de quaisquer outros bens diferentes dos mencionados nos n.ºs 1, 2 e 3 só podem ser tributados no Estado Contratante de que o alienante é residente. [Redação dada pela Resolução da Assembleia da República n.º 87/2013, de 27 de junho]»
Desta forma, caso estejamos perante rendimentos abrangidos pelo n.º 4 do artigo 13.º da CDT, porque ali é expressamente indicado que tais ganhos só podem ser tributados no Estado Contratante de que o alienante é residente (Suíça), a Portugal não assiste, neste caso, qualquer poder tributário, sendo a competência tributária exclusiva do Estado suíço.