Perdas por imparidade

Determinada empresa tem na conta «Clientes de cobrança duvidosa» o valor 45 mil euros. Foi criada uma provisão de igual valor. Esta conta com este valor tem mais de 30 anos. A ficha dos clientes tem nome, NIF, morada e valor em débito e nada mais se consegue identificar.
O artigo 78.º do CIVA exige a comprovação da imparidade e diligências de cobrança. Pretende-se anular a conta 218 e a respetiva provisão. Quais os procedimentos?

Parecer técnico

A questão colocada refere-se ao enquadramento contabilístico da imparidade de dívidas de clientes.
Não tendo sido indicado o normativo contabilístico adotado pela entidade, vamos pressupor que aplica as normas contabilísticas e de relato financeiro (NCRF) previstas no aviso n.º 8 256/2015, de 29 de julho.
Em termos contabilísticos, as dívidas a receber, nomeadamente dívidas de clientes, têm o seu tratamento contabilístico previsto na NCRF 27 - Instrumentos financeiros, estando definidas como ativos financeiros (parágrafo 5).
Em termos de mensuração, os ativos financeiros com maturidade definida, ou seja, com um prazo de vencimento definido à partida, devem ser registados ao custo (ou ao custo amortizado) menos perdas por imparidade, conforme previsto no parágrafo 12 e 16 a) da NCRF 27.
Como exemplo de ativos financeiros com maturidade definida, a NCRF 27 refere as dívidas a receber de clientes, que deverão ser mensuradas ao custo (ou custo amortizado) menos perdas por imparidade.
O reconhecimento das perdas por imparidade destas dívidas a receber de clientes deve ser avaliada em cada data de relato, ou seja, no final do período contabilístico. No entanto, este reconhecimento de perdas por imparidade apenas deve ser efetuado se existir uma evidência objetiva de um evento de perda, conforme referido no parágrafo 24 da NCRF 27.
Quando existam dúvidas na cobrabilidade de uma dívida a receber de clientes deve ser reconhecida uma perda por imparidade, nos termos referidos de seguida.
No parágrafo 25, a NCRF 27 estabelece alguns tipos de evidências objetivas de eventos de perda para se verificar se existe a necessidade, ou não, do reconhecimento da perda por imparidade, como por exemplo: significativa dificuldade financeira do devedor; não pagamento ou incumprimento no pagamento do juro ou amortização da dívida no prazo estabelecido contratualmente; probabilidade de o devedor entrar em falência (insolvência); e outras.
Recomenda-se a análise deste parágrafo 25 da NCRF 27.
Com a verificação de evidências objetivas da existência destes eventos de perda, a entidade passa a reconhecer a perda por imparidade, reduzindo, ou anulando na totalidade, o valor do ativo.
O reconhecimento contabilístico de perdas por imparidade é efetuado a débito da conta 6511 - Perdas por imparidade – Em dívidas a receber – Clientes, por contrapartida a crédito da conta 219 - Clientes - Perdas por imparidade acumuladas, passando esta conta de ativo a estar valorizada pela respetiva quantia escriturada (custo menos qualquer perda por imparidade acumulada). É também possível acrescentar um movimento adicional de transferência do saldo da conta 211x – Clientes c/c para a conta 217 – Clientes de cobrança duvidosa.
Se num período subsequente deixarem de existir esses eventos de perda, deve proceder-se à reversão da perda por imparidade inicialmente reconhecida, conforme previsto no parágrafo 29 da NCRF 27 (por exemplo, quando o cliente começar a pagar).
Essa reversão é efetuada a débito da conta 219 - Clientes - Perdas por imparidade acumuladas, por contrapartida a crédito da conta 76211 - Reversões - De perdas por imparidade - Em dívidas a receber - Clientes, pela reversão (anulação) da perda por imparidade.
Por outro lado, e conforme prevê o parágrafo 31 da NCRF 27, os montantes de dívidas de clientes (ativo financeiro) apenas devem ser desreconhecidos, quando se receberem os referidos montantes ou se de alguma forma se extinguir o direito a receber os valores, por exemplo, por declaração de créditos incobráveis, por extinção do processo de execução, devido a não existirem bens penhoráveis do devedor, ou por outro ato administrativo, legal ou judicial.
O tratamento contabilístico para o desreconhecimento de dívidas a receber, que já se encontram ajustadas pelo reconhecimento de perdas por imparidade em períodos anteriores, mas que se tornaram incobráveis no âmbito de um processo de insolvência, processo de execução ou outro procedimento legal ou contratual, pode ser conforme segue:
- Débito da conta 219 - Clientes - Perdas por imparidade acumuladas, pela anulação do montante reconhecido como perda por imparidade em períodos anteriores;
- Débito da conta 24341 - IVA regularizações a favor da empresa, pelo IVA a regularizar a favor da empresa, nos termos do artigo 78.º ou artigo 78.º-A, ambos do CIVA (quando tal for legalmente possível);
Por contrapartida a:
- Crédito da conta 211x – Clientes c/c (ou 217x, se tiverem utilizado inicialmente esta conta), pelo desreconhecimento da dívida a receber;
- Crédito da conta 76211 - Reversões - De perdas por imparidade - Em dívidas a receber - Clientes, pelo IVA a regularizar a favor da empresa, nos termos do artigo 78.º ou artigo 78.º-A, ambos do CIVA (quando tal for legalmente possível).
O tratamento contabilístico para o desreconhecimento de dívidas a receber, que não se encontram ajustadas pelo reconhecimento de perdas por imparidade em períodos anteriores, pode ser o que se segue:
- Débito da conta 683 - Dívidas incobráveis, pelo reconhecimento da perda relativa à incobrabilidade da dívida a receber;
- Débito da conta 24341 - IVA regularizações a favor da empresa, pelo IVA a regularizar a favor da empresa, nos termos do artigo 78.º ou artigo 78.º-A, ambos do CIVA (quando tal for legalmente possível);
Por contrapartida a:
- Crédito da conta 211 - Clientes - c/c, pelo desreconhecimento da dívida a receber.
De referir que, nos termos das NCRF e das notas de enquadramento do Código de contas do SNC, o desreconhecimento das dívidas a receber, já ajustadas com perdas por imparidade, é efetuado pelo método direto, ou seja, anulando a dívida a receber bruta por contrapartida da respetiva conta de perdas por imparidade.
A utilização da conta 683 - Dívidas incobráveis apenas deve ser utilizada para as dívidas cuja incobrabilidade se verifique no período, e que não tivessem sido consideradas anteriormente em situação de imparidade, conforme previsto na respetiva nota de enquadramento do Código de Contas do SNC.
A conta 7621 - Reversões - De perdas por imparidade - Em dívidas a receber, apenas deve ser utilizada quando se reverta a situação de incobrabilidade, e a entidade receba uma parte ou a totalidade da dívida a receber, quando já se tenha reconhecido perda por imparidade em períodos anteriores. Esta conta já não se utiliza para reverter perdas por imparidade, quando seja determinada a incobrabilidade da dívida a receber.
No caso de ser liquidada uma parte da dívida, anteriormente desreconhecida, pelo devedor, a entidade deve reconhecer um ganho dos resultados do período, na conta 783 - Recuperação de dívidas a receber.