IRC - rendimentos obtidos por não residentes
PT28383 - novembro de 2024

Determinada empresa, com sede na Dinamarca, pediu NIF português para aquisição de imóvel no nosso país. Após a aquisição pretende proceder ao arrendamento a longo prazo do mesmo, sendo que as despesas não estão incluídas no arrendamento.
Com este rendimento em Portugal a empresa está obrigada ao envio da declaração modelo 22 declarando os rendimentos obtidos no território português.
A empresa precisa de ter a contabilidade organizada em Portugal para envio da declaração modelo 22?
As despesas com a internet, eletricidade e outras podem ser deduzidas aos rendimentos para apuramento do imposto a pagar (25 por cento para não residentes)?
As despesas com uma viagem podem não ser consideradas como despesa em Portugal, mas na sede?

Parecer técnico

O pedido de parecer está relacionado com o enquadramento fiscal da obtenção de rendimentos de rendas de um imóvel situado em Portugal, por uma sociedade não residente.
No caso é referido que estamos perante uma empresa com sede na Dinamarca, que pediu NIF português para aquisição de imóvel em Portugal.
Adicionalmente é esclarecido que «[a]pós a aquisição pretende proceder ao arrendamento a longo prazo do mesmo, sendo que as despesas não estão incluídas no arrendamento.»
Antes de responder à questão em concreto, iremos efetuar o enquadramento fiscal em termos de IRC para as entidades não residentes que obtenham rendimentos em território português.
O Código do IRC (CIRC) prevê quatro tipos de sujeitos passivos, estabelecendo regras distintas de apuramento e pagamento de imposto e de obrigações declarativas.
As entidades residentes podem dividir-se entre aquelas que exercem a título principal atividade comercial, industrial ou agrícola, tais como as sociedades comerciais ou cooperativas, e as entidades sem fins lucrativos, tais como associações ou fundações.
Existem também procedimentos diferentes de tributação e de cumprimento declarativo, dependendo se a entidade não residente detém, ou não, um estabelecimento estável em Portugal.
O estabelecimento estável decorre de a entidade não residente possuir uma instalação fixa em território nacional a partir do qual exerce uma atividade económica e obtém rendimentos sujeitos a IRC, nos termos do artigo 5.º do CIRC.
Essa instalação fixa pode ser uma sucursal, um escritório, uma fábrica ou mesmo um estaleiro de construção, à qual possa ser imputada a realização de operações de venda de bens ou prestações de serviços em Portugal.
Tem sido convencionado que a mera atividade de compra e venda ou arrendamento de imóveis não determina, por si só, a existência de um estabelecimento estável em Portugal.
Desta forma, no caso em concreto, é possível que a entidade não residente possa obter esse tipo de rendimentos pelo arrendamento de imóveis em território português sem que exista obrigação de possuir um estabelecimento estável em Portugal.
As entidades não residentes sem estabelecimento estável, ou os rendimentos obtidos por entidades com estabelecimento estável, mas que não sejam suscetíveis de serem imputados a esse estabelecimento, apenas são tributados em IRC pelos rendimentos que obtenham em território português, cujas regras de determinação do imposto e obrigações declarativas depende do tipo de rendimento obtido, sendo baseadas nas regras do Código do IRS, conforme determinado pelo artigo 56.º do CIRC.
Importa, desde logo, perceber o que são considerados rendimentos obtidos em território português, definindo o Código uma ligação com a fonte produtora do rendimento ou com a entidade devedora, tal como determina o n.º 3 do artigo 4.º do CIRC.
A matéria coletável a determinar pela obtenção de rendimentos por uma entidade não residente sem estabelecimento estável é determinada de acordo com as regras do CIRS, nos termos previstos no n.º 1 do artigo 56.º do CIRC.
Nos termos do citado artigo 4.º do CIRC, os rendimentos consideram-se obtidos em território nacional, tendo em conta a fonte produtora e a entidade pagadora, sendo tributados por retenção na fonte a título definitivo, nomeadamente rendimentos como dividendos, juros, royalties, comissões de intermediação e outros serviços. Essas retenções, além de constarem de guias de retenção na fonte, devem também constar da declaração modelo 30, a enviar pela entidade pagadora de tais rendimentos.
Relativamente aos rendimentos descritos no parágrafo anterior, a entidade não residente sem estabelecimento estável, beneficiária dos rendimentos, não ficará obrigada à entrega de qualquer declaração de rendimentos, sendo esses rendimentos tributados por retenção na fonte efetuada pela entidade pagadora residente em território português.
As retenções na fonte têm normalmente a natureza de imposto pago por conta, isto é, não liberam da obrigação determinação do imposto devido no final, exceto quando nomeadamente, o titular dos rendimentos seja uma entidade não residente que não tenha estabelecimento estável em território português ou tendo-o esses rendimentos não lhe sejam imputáveis (alínea b) n.º 3 do artigo 94.º do CIRC), situação em que em que terá um caráter definitivo.
A exceção à tributação por retenção na fonte a título definitivo são os rendimentos relativos a imóveis, os quais devem ser apresentados à tributação, pelas entidades não residentes sem estabelecimento estável, através da entrega da declaração de rendimentos modelo 22, conforme n.ºs 4 e 5 do artigo 120.º do CIRC.
Estes rendimentos relativos a imóveis obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável são tributados de acordo com as regras da respetiva categoria de IRS, conforme anteriormente referido.
No caso em concreto, tratando-se de rendas de imóveis, há que aplicar as regras previstas para categoria F de IRS - rendimentos prediais.
Nos termos do n.º 1 do artigo 8.º do CIRS, os rendimentos prediais apenas se consideram obtidos quando tenham sido pagos ou colocados à disposição dos titulares das rendas.
A este respeito, refere o n.º 1 do artigo 41.º do CIRS que aos rendimentos brutos referidos no artigo 8.º deduzem-se, relativamente a cada prédio ou parte de prédio, todos os gastos efetivamente suportados e pagos pelo sujeito passivo para obter ou garantir tais rendimentos, incluindo os seguros de renda, com exceção dos gastos de natureza financeira, dos relativos a depreciações e dos relativos a mobiliário, eletrodomésticos e artigos de conforto ou decoração, bem como do adicional ao imposto municipal sobre imóveis.
Os rendimentos obtidos por entidades não residentes sem estabelecimento estável são, normalmente, tributados à taxa de IRC de 25 por cento, seja por retenção na fonte (n.º 4 do artigo 94.º do CIRC) ou por autoliquidação (n.º 4 do artigo 87.º do CIRC).
A taxa de retenção na fonte aplicada neste caso não é uma taxa liberatória, mas antes um pagamento por conta da determinação do IRC a final, pois a obtenção deste tipo de rendimentos obriga à submissão da declaração modelo 22 pela entidade não residente sem estabelecimento estável.
No caso em concreto, tratando-se da obtenção de rendas pelo arrendamento em Portugal, a entidade não residente é obrigada a entregar a declaração de início de atividade imediatamente antes de iniciar a obtenção das rendas, classificando-se como um sujeito passivo não residente sem estabelecimento estável.
Na entrega da declaração modelo 22 deverá considerar:
Quadro 01 - Período de tributação
No caso de rendimentos relativos aos rendimentos do arrendamento do imóvel (categoria E - Prediais), indicar no campo 1 o período de tributação de 1 de janeiro do ano X até 31/12/X (ou desde o dia do início de atividade até 31/12/X).
Quadro 03 - Identificação e caracterização do sujeito passivo
Neste quadro deverá assinalar-se o campo 4 do quadro 03-3 - «Não residente sem estabelecimento estável.»
No quadro 03-4 deverá assinalar-se sempre o campo 1 - «Regime Geral», para este tipo de sujeitos passivos, com rendimentos tributados à taxa de 25%, conforme o n.º 4 do artigo 87.º do CIRC.
Quadro 04 - Características da declaração
Indicar como 1.ª declaração.
Quadro 07 - Apuramento do lucro tributável
Não se preenche este quadro; o apuramento do lucro tributável será feito no anexo E da IES.
Quadro 08 - Regimes de taxas
Assinalar o campo 262 - Taxa 25 por cento.
Quadro 09 - Apuramento da matéria tributável
Indicar lucro tributável na coluna regime geral - campo 302, valores transportados do quadro 03 do anexo E da IES.
Indicar matéria coletável - Campo 311 e campo 346.
Quadro 10 - Cálculo do imposto
Imposto a outras taxas - Campo 348: 25%;
Campo 349 - valor do imposto.
Adicionalmente, o sujeito passivo deverá proceder à entrega da IES.
O Anexo E deve ser apresentado pelas entidades que não tenham sede nem direção efetiva em território português e neste obtenham rendimentos imputáveis a estabelecimento estável aí situado, desde que relativamente aos mesmos não haja lugar a retenção na fonte a título definitivo, preenchendo os quadros 03 a 05 desse anexo dependendo da categoria (IRS) de rendimento obtido.
O quadro 03 é preenchido quando a entidade obtiver rendimentos prediais (categoria F de IRS), como rendas.
O quadro 04 será preenchido quando a entidade obtenha rendimentos pela transmissão onerosa de imóveis (categoria G de IRS). Neste quadro deverá proceder-se ao apuramento das mais-valias geradas por essas transmissões onerosas.
Feito este enquadramento, cumpre responder às questões colocadas, no que respeita à necessidade de dispor de contabilidade, a entidade, sendo não residente sem estabelecimento estável não fica obrigada a possuir contabilidade organizada em Portugal, nos termos do n.º 1 do artigo 123.º do CIRC.
No que respeita aos encargos a considerar como gastos, recorde-se que aos rendimentos brutos deduzem-se, relativamente a cada prédio ou parte de prédio, todos os gastos efetivamente suportados e pagos pelo sujeito passivo para obter ou garantir tais rendimentos, incluindo os seguros de renda, com exceção dos gastos de natureza financeira, dos relativos a depreciações e dos relativos a mobiliário, eletrodomésticos e artigos de conforto ou decoração, bem como do adicional ao imposto municipal sobre imóveis.
A este respeito, tenha-se presente a conclusão da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) vertida na informação vinculativa processo n.º 4074/2017, sancionado por despacho da subdiretora-geral do IR, de 21-12-2017.
Conclui a AT que:
• Reunindo os pressupostos para o efeito, por exemplo, a substituição da sanita, inspeção efetuada às instalações do gás do fogão e da caldeira; e
• Não reunindo os pressupostos para o efeito, por exemplo, a substituição da placa do fogão, a ligação de eletricidade e água, anteriormente à entrega do imóvel aos inquilinos e as lâmpadas led.
Aconselhamos ainda a consulta da informação vinculativa processo n.º 1 115/2017, com despacho concordante da subdiretora-geral do IR de 5 de dezembro de 2017.
Não obstante, entendemos que as despesas com eletricidade, internet e outras desde que cumpridos os requisitos impostos, serão dedutíveis aos rendimentos brutos da categoria F, nos termos do artigo 41.º do CIRS.
Tenha-se presente que compete ao sujeito passivo comprovar a sua relação com a obtenção ou garantia de tais rendimentos.
Sobre este assunto, aconselhamos a consulta do manual de formação «Fiscalidade Internacional» de 2024, desenvolvido pela Ordem dos Contabilistas Certificados, que pode aceder através do site da OCC em Formação > Materiais de apoio à formação.