IVA - Taxas
PT28544 – abril de 2025

Com a aprovação da nova redação da verba 2.37 da lista I anexa ao CIVA, a taxa de IVA nos ares condicionados e bombas de calor passou para 6 por cento até 30 de junho de 2025.
Determinado sujeito passivo que presta serviços na área da climatização no norte do país, nesta época do ano, com a vinda de emigrantes para passarem a Páscoa em Portugal, efetua muitas adjudicações de instalações que serão feitas/instaladas em julho e agosto, aquando da vinda de férias de verão desses mesmos emigrantes.
Tomando como exemplo um serviço no valor de 6 500 euros, em que recebe 5 500 euros adiantados para adjudicação e compra de material, na adjudicação do serviço (feito em março e abril) fatura a adjudicação e líquida IVA a 6 por cento, taxa em vigor à data, e aquando da instalação e entrega da obra ao cliente (julho ou agosto) líquida a diferença a 23 por cento, taxa em vigor nessa data, ou terá de refazer a faturação toda a 23 por cento e anular a adjudicação do serviço faturado a 6 por cento?
Existindo clientes que vão pagar a totalidade da obra na adjudicação, sendo faturado tudo a 6 por cento, procede-se à emissão de algum documento na instalação? A questão é que os clientes aceitam um orçamento com IVA a 6 por cento, se depois for a 23 por cento, temos, por exemplo, numa obra de 10 mil euros, uma diferença de 1 700 euros (que pode inviabilizar a realização da obra e cancelamento da mesma).

Parecer técnico

As questões colocadas referem-se ao possível impacto, em termos de IVA, da não renovação da vigência temporal da verba 2.37 da lista I anexa ao CIVA, nomeadamente no tocante a operações contratadas antes de 30 de junho de 2025 mas que apenas são concluídas após essa data.
Como sabemos, o artigo 288.º da Lei n.º 12/2022, de 27 de junho (OE/2022), aditou à lista I anexa ao CIVA a verba 2.37, mais recentemente alterada pela Lei n.º 82/2023, de 29 de dezembro (OE/2024), tendo estas últimas alterações promovido um aumento significativo da incidência objetiva desta norma.
Todavia, tal como sugerido, será preciso termos em conta o disposto no número 3 do artigo 330.º da Lei n.º 12/2022, que, quanto à vigência temporal desta norma, refere o seguinte:
«3 - O aditamento da verba 2.37 à lista I anexa ao Código do IVA, nos termos do artigo 288.º da presente lei, cessa a sua vigência em 30 de junho de 2025.»
Assim, caso o Governo decida não efetuar qualquer alteração a esta disposição, poderá dar-se o caso, tal como exemplificado na questão, de uma operação ser contratada ainda dentro da vigência temporal desta norma (ou seja, até 30 de junho de 2025), mas apenas ser concluída após essa data, pretendendo-se, deste modo, saber os possíveis impactos em sede de IVA destas operações.
Ora, de modo a respondermos à questão concreta, começamos por salientar a importância de distinguirmos dois conceitos fundamentais para efeitos de IVA: «facto gerador» (artigo 7.º do CIVA) e «exigibilidade do imposto» (artigo 8.º do CIVA).
Regra geral, se estivermos perante uma transmissão de bens dita "normal", será necessário termos em conta o disposto na alínea a) do número 1 do artigo do artigo 7.º do CIVA, que, quanto ao facto gerador do imposto neste tipo de operações, refere o seguinte:
«1 - Sem prejuízo do disposto nos números seguintes, o imposto é devido e torna-se exigível:
a) Nas transmissões de bens, no momento em que os bens são postos à disposição do adquirente.»
Contudo, por estarmos, no caso concreto, segundo entendemos do exposto, perante transmissões de bens com instalação ou montagem, teremos de atender ao disposto no número 2 do artigo 7.º do CIVA, que refere, por sua vez, o seguinte:
«2 - Se a transmissão de bens implicar obrigação de instalação ou montagem por parte do fornecedor, considera-se que os bens são postos à disposição do adquirente no momento em que essa instalação ou montagem estiver concluída.»
Quer isto dizer que, tratando-se de uma transmissão de bens com instalação ou montagem, em bom rigor, apenas se deverá considerar que os mesmos são colocados à disposição dos adquirentes no momento em que essa instalação ou montagem estiver concluída (ou seja, apenas nessa data é que ocorre o facto gerador do imposto).
Este aspeto é importante porque, tal como resulta das alíneas a) e c) do número 1 do artigo 36.º do CIVA:
«1 - A fatura referida na alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º deve ser emitida:
a) O mais tardar no 5.º dia útil seguinte ao do momento em que o imposto é devido nos termos do artigo 7.º;
(...)
c) Na data do recebimento, no caso de pagamentos relativos a uma transmissão de bens ou prestação de serviços ainda não efetuada, bem como no caso em que o pagamento coincide com o momento em que o imposto é devido nos termos do artigo 7.º.»
Estes prazos assumem importância nuclear na análise da questão concreta porque, nos termos do número 1 do artigo 8.º do CIVA, no tocante à exigibilidade do imposto devido nestas operações, é estabelecido que:
«1 - Não obstante o disposto no artigo anterior e sem prejuízo do previsto no artigo 2.º do regime do IVA de caixa, sempre que a transmissão de bens ou a prestação de serviços dê lugar à obrigação de emitir uma fatura nos termos do artigo 29.º, o imposto torna-se exigível:
a) Se o prazo previsto para a emissão da fatura for respeitado, no momento da sua emissão;
b) Se o prazo previsto para a emissão não for respeitado, no momento em que termina;
c) Se a transmissão de bens ou a prestação de serviços derem lugar ao pagamento, ainda que parcial, anteriormente à emissão da fatura, no momento do recebimento desse pagamento, pelo montante recebido, sem prejuízo do disposto na alínea anterior.»
Assim, da conjugação do número 2 do artigo 7.º, das alíneas a) a c) do n.º 1 do artigo 8.º, da alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º e das alíneas a) e c) do n.º 1 do artigo 36.º, todos do CIVA, resulta que, no caso de transmissões de bens com instalação ou montagem, os sujeitos passivos devem emitir as correspondentes faturas no prazo de 5 dias úteis após a respetiva instalação ou montagem estar concluída, sendo o imposto exigido no momento daquela emissão, ou, então, no termo deste mesmo prazo legal (se o prazo para a emissão da fatura não for respeitado), exceto se houverem pagamentos antecipados, caso em que a exigibilidade ocorre na data desses recebimentos.
Utilizando o exemplo dado, tenha-se então em conta um sujeito passivo que vende e instala máquinas e aparelhos abrangidos pela verba 2.37 da lista I anexa ao CIVA, que irá receber, até 30 de junho de 2025, a título de adiantamento, total ou parcialmente o valor acordado com determinado cliente para a transmissão e montagem de um desses aparelhos, cuja entrega e respetiva montagem apenas irá ser feita já no decorrer do segundo semestre de 2025.
Como vimos, existindo algum pagamento antecipado antes de ocorrido o facto gerador de determinada operação, terá o sujeito passivo, nos termos da alínea c) do número 1 do artigo 36.º do CIVA, de emitir uma fatura (na data em que for feito o pagamento) para titular esses recebimentos, sendo que a exigibilidade do imposto devido ocorre, de acordo com a alínea c) do número 1 do artigo 8.º do CIVA, no momento desses recebimentos.
Posteriormente, mal os produtos sejam colocados à disposição do adquirente ou os serviços sejam concluídos, dar-se-á, como sabemos, nos termos descritos anteriormente, o facto gerador do imposto, tendo o sujeito passivo, conjugando, mais uma vez, o artigo 8.º com o artigo 36.º, ambos do CIVA, de emitir nova fatura, desta vez pela conclusão dessa operação, na qual deverá abater o adiantamento anteriormente recebido.
Este entendimento é corroborado, por exemplo, pelos pontos 8 e 9 da informação vinculativa referente ao processo n.º 12 990, por despacho de 2018-05-07, da diretora de serviços do IVA, (por subdelegação), que referem o seguinte:
«8. Deste modo, no caso dos "adiantamentos", o imposto é devido e torna-se exigível no momento do recebimento, pelo montante recebido, devendo o sujeito passivo emitir uma fatura, nos termos do n.º 1 do artigo 36.º e com os elementos constantes nas alíneas a) a f) do n.º 5 do mesmo artigo. No momento da conclusão da operação, ou seja, aquando da entrega dos bens ou equipamentos, como no presente caso, deve ser emitida uma segunda fatura que titula a correspondente transmissão, também esta com todos os requisitos referidos no n.º 5 do artigo 36.º, liquidando o imposto sobre a diferença entre o valor tributável inscrito nesta fatura final e o valor pago no adiantamento.
9. Acresce ainda que, nesta última fatura deve fazer menção à fatura que titulou o adiantamento antes concedido.»
Este entendimento é ainda corroborado pela informação vinculativa referente ao processo n.º 15 298, por despacho de 2019-04-23, da diretora de serviços do IVA, (por subdelegação), cuja leitura recomendamos.
Informamos ainda que a Autoridade Tributária divulgou oito questões frequentes (FAQ) sobre esta matéria dos adiantamentos, salientando-se, no caso concreto, as seguintes:
«44-5056 Adiantamentos | No momento da transmissão do bem/prestação do serviço, como devo proceder para regularizar um adiantamento recebido?
Após a transmissão do bem ou a conclusão da prestação do serviço, deve emitir fatura para titular a operação, onde deve constar o valor tributável da mesma, o valor a abater, correspondente ao adiantamento, e a menção à fatura que o titulou. A liquidação do IVA deve incidir sobre a diferença entre o valor total da operação e o montante já pago a título de adiantamento.»
«45-5054 Adiantamentos | Como devo proceder quando recebo um adiantamento?
Quando ocorre um adiantamento é obrigatório a emissão de fatura no momento do recebimento, pelo montante recebido.»
Poderá encontrar esta (e as restantes) FAQ através desta ligação.
Aplicando estas regras ao caso apresentado, é-nos possível concluir que, caso o sujeito passivo receba adiantamentos (que poderão, ou não, corresponder à totalidade do valor acordado) durante o primeiro semestre de 2025 relativamente a operações às quais poderá ser aplicada a verba 2.37 da Lista I anexa ao CIVA, como o IVA se torna logo exigível na data desses recebimentos, poderá o mesmo, de facto, independentemente de quando ocorrerá o facto gerador da operação, liquidar IVA à taxa reduzida.
Posteriormente, mal o sujeito passivo efetue a montagem dos bens, se a mesma ocorrer numa altura em que a verba 2.37 da lista I já não se encontre em vigor, então, apenas o valor remanescente (se aplicável) estará, como referido, sujeito à taxa normal de IVA.
Relembramos que, caso o adiantamento efetuado represente o valor total acordado entre as partes, o valor da fatura final deverá ser "zero" (valor acordado subtraído do adiantamento recebido).
Informamos ainda que, se a fatura do adiantamento foi corretamente emitida com liquidação de IVA à taxa reduzida por aplicação da verba 2.37 da Lista I anexa ao CIVA, na nossa opinião, eventuais notas de crédito que possam vir a ser emitidas para corrigir esse valor tributável, independentemente da data da sua emissão (ou seja, não será relevante se a verba 2.37 ainda se encontra, ou não, em vigor), deverão respeitar o enquadramento aplicado na fatura original, pelo que a regularização deverá ser feita, igualmente, à taxa reduzida.
Recomendamos, por fim, a análise da informação vinculativa referente ao processo n.º 25 307, com despacho de 2023-12-30, do diretor de serviços da DSIVA, por subdelegação.